Anterioridade Tributária e Medidas Provisórias

A medida provisória é espécie normativa apta para instituição, majoração, redução ou extinção de tributos, exceto aqueles que devam ser instituídos por meio de lei complementar. E com o advento da Emenda Constitucional 32/2001, que alterou substancialmente o instituto da medida provisória – em especial a extinção da possibilidade de múltiplas reedições e a regra de vigência por sessenta dias prorrogável por mais sessenta por uma única reedição –, uma nova regra foi criada para a instituição de alguns impostos por meio de medida provisória.
A regra está prevista no art. 62, § 2º da Constituição e é a seguinte: medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto o II, IE, IPI, IOF e os IEG (que são exatamente os impostos que excepcionam o princípio da anterioridade do exercício financeiro), só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada.
Dois pontos merecem destaque. O primeiro é que a regra só se refere a impostos, não se aplicando a nenhuma outra espécie tributária. Portanto, na instituição ou majoração das demais espécies tributárias não tem aplicação essa exigência de conversão em lei da medida provisória até o último dia do exercício financeiro em que foi editada. Se a instituição ou majoração for de taxa, de contribuição de melhoria e de contribuições não há incidência do art. 62, § 2º, da Constituição. O outro aspecto é que a Constituição não exige que a lei resultante da conversão da medida provisória tenha sido publicada até 31 de dezembro. Basta que a medida provisória tenha sido convertida em lei pelas Casas do Congresso Nacional.
Detalhando um pouco mais o assunto para melhor compreensão, temos o seguinte:
Na instituição de impostos – exceto II, IE, IPI, IOF e IEG – por meio de medida provisória, deverão ser observados, cumulativamente, três requisitos: o princípio da anterioridade do exercício financeiro; o princípio da anterioridade nonagesimal (ressalvadas as exceções para o IR e para a fixação da base de cálculo do IPTU e IPVA); e, para que possa ser exigido no exercício financeiro seguinte, deve-se ter a conversão em lei até o último dia do exercício em que a medida provisória foi publicada, caso contrário, a eficácia será postergada em mais um exercício.
Para a instituição dos impostos que excepcionam a anterioridade do exercício financeiro – II, IE, IPI, IOF e IEG – e das demais espécies tributárias – taxas, contribuições e contribuições de melhoria – por meio de medida provisória, não há que se falar em observância do art. 62, § 2º da CF, contando-se, em regra, a eficácia da lei a partir da publicação da medida provisória e observando, para cada caso, a aplicação ou não dos princípios da anterioridade e da noventena.
Por que o grifo na expressão “em regra” no parágrafo anterior? Respondendo, o STF, apreciando a aplicação do princípio da anterioridade nonagesimal (art. 195, § 6º), que existe para as contribuições de seguridade social desde a promulgação da Constituição de 1988, firmou o entendimento de que o prazo de 90 dias é contado a partir da data de publicação da medida provisória, não havendo qualquer interrupção, sempre que ela for convertida em lei sem “alteração substancial” feita pelo Congresso Nacional no texto da medida provisória. Essa é, portanto, a regra: contagem do prazo de noventa dias a partir da data de publicação da medida provisória que tenha instituído ou modificado contribuição de seguridade social.
Contudo, se a conversão em lei se der com “alteração substancial” do texto da medida provisória, um novo prazo de 90 dias terá que ser contado a partir da data de publicação da lei de conversão para que a lei possa começar a produzir efeitos. Acreditamos que a mesma lógica deva ser adotada para a aplicação do princípio da noventena previsto no art. 150, III, “c”, da Constituição, mas não há pronunciamento do STF sobre a mesma regra ter aplicabilidade quanto à anterioridade do exercício financeiro. Normalmente, questões de prova de concurso não entram no detalhe da conversão se dar com ou sem alteração substancial no texto, sempre que for assim, devemos pressupor uma conversão sem alteração substancial.

Vejamos alguns exemplos para a melhor fixação:

Exemplo 01: Medida provisória, publicada em 01 de setembro de 2009, faltando exatos 04 meses para o término do ano, majora as alíquotas do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural – ITR, sendo convertida em lei no dia 15 de novembro do mesmo ano. Sabemos que o ITR se sujeita à regra do art. 62 § 2º da Constituição. Como a conversão em lei se deu no mesmo exercício da publicação da medida provisória, o ITR, a partir de primeiro de janeiro de 2010, poderá ser exigido com as novas alíquotas.

Exemplo 02: Agora imagine que a mesma medida provisória, do exemplo anterior, tenha sido convertida em lei somente no dia 10 de janeiro de 2009. Neste caso, a conversão em lei somente se deu no exercício posterior à publicação da medida provisória e, portanto, as novas alíquotas do ITR somente poderão ser exigidas a partir de 2010.

Exemplo 03: Medida provisória, publicada em 01 de novembro de 2009, majora as alíquotas do ITR, sendo convertida em lei no dia 20 de dezembro do mesmo ano. Como a conversão em lei se deu no mesmo exercício da publicação da medida provisória, as novas alíquotas do ITR poderão ser exigidas em 2010, entretanto, com a observância o princípio da noventena, as novas alíquotas não poderão ser impostas logo a partir de primeiro de janeiro de 2008, devendo observar a contagem de 90 dias a partir do dia publicação da medida provisória, sendo assim, as novas alíquotas serão exigíveis a partir de 30 de janeiro de 2010.

Exemplo 04: Uma medida provisória é publicada em 19 de outubro de 2009 e convertida em lei em 19 de dezembro do mesmo ano, alterando a base de cálculo do Imposto de Importação – II. Tal imposto, por determinação expressa, excepciona tanto a regra do art. 62 § 2º quanto a anterioridade e a noventena. Sendo assim, não é necessário observar a data conversão em lei, e nem as duas regras de anterioridade, a medida provisória definindo a nova base de cálculo é eficaz a partir do dia seguinte.

Exemplo 05: Medida provisória, publicada em 01 de dezembro de 2009 e convertida em lei em 15 de janeiro de 2008, define nova base de cálculo para o Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI. Assim como o II, o IPI excepciona a regra do art. 62 § 2º (sem necessidade de observar a data de conversão em lei) e também a anterioridade, entretanto, não excepciona a anterioridade nonagesimal. Desta forma, o imposto poderá ser exigido com a nova base de cálculo contando-se 90 dias a partir da publicação da medida provisória, ou seja, em 28 de fevereiro de 2010

Exemplo 06: Uma medida provisória, publicada em 15 de setembro de 2009 e convertida em lei no dia 10 de janeiro de 2010, institui uma nova contribuição de intervenção no domínio econômico (CF art. 149), tal contribuição não se sujeita à regra do art. 62 § 2º e, contando-se a partir da data publicação da medida provisória, analisam-se os requisitos da anterioridade e da anterioridade nonagesimal. A nova CIDE, mesmo convertida em lei somente em 10 de janeiro de 2010, poderá ser exigida a partir de primeiro de janeiro de 2010.

Exemplo 07: Medida provisória aumenta a alíquota da COFINS, sendo publicada em 01 de dezembro de 2009, com a conversão em lei dada em 15 de janeiro de 2010. A COFINS, por ser contribuição para a seguridade social, não se submete à regra do art. 62 § 2º e somente observa a anterioridade nonagesimal prevista no art. 195 § 6º. Logo, a nova alíquota poderá ser exigida a partir do dia 29 de fevereiro de 2010, 90 dias após a publicação da medida provisória.

Exemplo 08: Tomando o mesmo exemplo anterior, no momento da conversão em lei (15 de janeiro de 2010) houve substanciais alterações em relação ao texto originário da medida provisória que alterou a alíquota da COFINS, a publicação da lei de conversão se deu no dia 17 de janeiro de 2010. Desta forma, a anterioridade nonagesimal não será contada a partir da publicação da medida provisória e sim da data de publicação da lei de conversão, ou seja, no caso, contam-se 90 dias a partir de 17 de janeiro de 2010.

Por fim, cabe esclarecer que as regras constitucionais referentes à instituição e majoração de tributos por meio de medida provisória também se aplicam aos estados, Distrito Federal e municípios que optarem pela instituição, em seu âmbito, da espécie normativa medida provisória.